關(guān)于建立注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)質(zhì)量復(fù)核制度的思考

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律性監(jiān)管體系有其豐富的內(nèi)涵和拓展空間，需要我們?nèi)ヅ�力地探索和�?shí)踐。在行業(yè)自律性監(jiān)管體系的豐富內(nèi)容中，一個(gè)重要方面就是要借鑒國(guó)外注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的經(jīng)驗(yàn)，以會(huì)員為中心，以為會(huì)員服務(wù)為基本的指導(dǎo)思想，建立并推行我國(guó)注協(xié)會(huì)計(jì)師行業(yè)的質(zhì)量復(fù)核制度。

　　質(zhì)量復(fù)核制度的定位和目標(biāo)

　　質(zhì)量復(fù)核是行業(yè)協(xié)會(huì)的一項(xiàng)自律性監(jiān)管制度。它是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)為了行業(yè)自身的生存發(fā)展和保護(hù)社會(huì)公眾利益，所自覺(jué)采取的一種自我監(jiān)督、自我教育和自我提高的舉措，即通過(guò)業(yè)內(nèi)自身的力量，通過(guò)質(zhì)量復(fù)核的方式，提高整個(gè)行業(yè)的職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量水平。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的質(zhì)量復(fù)核制度，起源于20世紀(jì)70年代的美國(guó)，之后在西方多數(shù)國(guó)家的會(huì)計(jì)師行業(yè)得以推廣。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)也要求其會(huì)員國(guó)建立本國(guó)的質(zhì)量復(fù)核制度。

　　盡管各國(guó)的質(zhì)量復(fù)核制度在名稱和具體操作上有所差異，比如有的叫peer review，有的稱為quality review或quality assurance，但在質(zhì)量復(fù)核的定位和指導(dǎo)思想方面卻是相同的，都強(qiáng)調(diào)以幫助、教育、督促為目的，以提高行業(yè)的職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量為目標(biāo)，針對(duì)被復(fù)核事務(wù)所的的具體問(wèn)題和缺陷，進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)“診斷"、現(xiàn)場(chǎng)指導(dǎo)和現(xiàn)場(chǎng)培訓(xùn)。質(zhì)量復(fù)核不是針對(duì)事務(wù)所既存的問(wèn)題抓住不放、嚴(yán)厲處罰，而是著眼于如何解決存在的問(wèn)題和如何防止今后出現(xiàn)類似的問(wèn)題，是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的事前防范與化解。因此，質(zhì)量復(fù)核制度具有很強(qiáng)的服務(wù)功能，體現(xiàn)了將監(jiān)管寓于服務(wù)之中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的擁護(hù)和支持。這也是為什么國(guó)外注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的質(zhì)量復(fù)核制度中還要向復(fù)核對(duì)象收取費(fèi)用的原因之一。

　　以會(huì)員為本，以服務(wù)為宗旨，以幫助、教育、督促為指導(dǎo)思想，以提高行業(yè)的職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量為基本目標(biāo)，建立并推行我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的質(zhì)量復(fù)核制度，有其客觀的需要和現(xiàn)實(shí)的意義。我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在二十余年的發(fā)展中，對(duì)于證券市場(chǎng)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)作出了不可磨滅的貢獻(xiàn)，但遺憾的是，對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)卻是責(zé)難的多、理解的少，處罰的多、幫助的少；盡管也發(fā)生了銀廣夏等審計(jì)失敗案件，行業(yè)執(zhí)業(yè)質(zhì)量還存在著諸多問(wèn)題，但客觀地講，與客戶同通作弊的畢竟是極少數(shù)，絕大多數(shù)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師有著提高審計(jì)質(zhì)量、保護(hù)公眾利益的強(qiáng)烈愿望，并為此付出了艱辛的努力，但面對(duì)復(fù)雜的審計(jì)實(shí)物問(wèn)題有些卻不知道如何解決、如何避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，建立和推行質(zhì)量復(fù)核制度，利用業(yè)內(nèi)的力量、發(fā)揮業(yè)內(nèi)的資源優(yōu)勢(shì)，在事前事中進(jìn)行幫助督導(dǎo)，而不是審計(jì)失敗案件爆發(fā)之后的事后處罰，代表了廣大會(huì)員的利益和現(xiàn)實(shí)需要，相信會(huì)得到大多數(shù)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的擁護(hù)和支持。

　　質(zhì)量復(fù)核制度的主要內(nèi)容

　　基于質(zhì)量復(fù)核的性質(zhì)、幫助教育的目的和提高職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量的目標(biāo)，質(zhì)量復(fù)核的內(nèi)容主要是事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制狀況和具體審計(jì)項(xiàng)目中遵循審計(jì)準(zhǔn)則的情況。與協(xié)會(huì)以往從事的行政性監(jiān)督檢查不同，質(zhì)量復(fù)核不是頭痛醫(yī)頭腳痛醫(yī)腳、只見(jiàn)樹木不見(jiàn)森林式的個(gè)案查處，而是把事務(wù)所作為一個(gè)整體，關(guān)注一家事務(wù)所整體的質(zhì)量狀況，尤其是其內(nèi)部質(zhì)量控制狀況和存在的缺陷。其基本的邏輯思路是透過(guò)協(xié)會(huì)的質(zhì)量復(fù)核制度以控制、提高事務(wù)所的內(nèi)部控制水平，透過(guò)事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制制度以控制、約束事務(wù)所的每一個(gè)部門、每一個(gè)人，在從事每一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目中能夠遵循審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)，從而防止重大審計(jì)失敗的發(fā)生。盡管質(zhì)量復(fù)核中也要抽查大量的審計(jì)報(bào)告，但其目的主要是測(cè)試、反映事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制，因此反而要求抽查的具體審計(jì)項(xiàng)目樣本要足夠的多。與行政性監(jiān)督檢查不同的還在于，質(zhì)量復(fù)核更加關(guān)注的不是審計(jì)結(jié)果的真實(shí)與否，而是審計(jì)過(guò)程的合規(guī)性，即是否按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求開(kāi)展了審計(jì)工作。因此，質(zhì)量復(fù)核的范圍將主要限定在事務(wù)所內(nèi)部的有關(guān)資料和有關(guān)人員，而不是象過(guò)去查假打假要延伸到事務(wù)所的客戶及銀行等相關(guān)單位調(diào)查取證。

　　質(zhì)量復(fù)核的力量

　　基于行業(yè)自律性監(jiān)管的性質(zhì)，質(zhì)量復(fù)核將主要利用行業(yè)內(nèi)的專業(yè)力量，充分發(fā)揮業(yè)內(nèi)人力資源的優(yōu)勢(shì)開(kāi)展同業(yè)復(fù)核工作。國(guó)外主要有兩種模式，一種是A所查B所，B所查C所的互查模式；另一種是行業(yè)協(xié)會(huì)秘書處有一批具有專業(yè)勝任能力的專職人員，由他們從事事務(wù)所的質(zhì)量復(fù)核。根據(jù)我國(guó)行業(yè)和協(xié)會(huì)的現(xiàn)實(shí)情況，我國(guó)的質(zhì)量復(fù)核制度應(yīng)將二者相結(jié)合，即由協(xié)會(huì)組織，抽調(diào)事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，編成若干個(gè)復(fù)核小組進(jìn)行復(fù)核工作。

　　質(zhì)量復(fù)核的目的是否能夠達(dá)到，質(zhì)量復(fù)核制度是否得到業(yè)界的擁護(hù)和支持，復(fù)核人員的職業(yè)道德素質(zhì)和專業(yè)勝任能力是關(guān)鍵，因?yàn)閺?fù)核過(guò)程中復(fù)核人員將能夠接觸同行甚至客戶的大量信息，復(fù)核人員的道德水準(zhǔn)至關(guān)重要；同時(shí)，如果復(fù)核人員的專業(yè)素質(zhì)不高，就難于發(fā)現(xiàn)事務(wù)所質(zhì)量控制和執(zhí)業(yè)質(zhì)量存在的問(wèn)題和缺陷，也難于提出有價(jià)值的改進(jìn)建議和意見(jiàn)，達(dá)不到幫助教育督促的目的。因此，建立我國(guó)質(zhì)量復(fù)核制度，應(yīng)對(duì)復(fù)核人員提出嚴(yán)格的條件要求和紀(jì)律要求。

　　過(guò)去，協(xié)會(huì)聘請(qǐng)業(yè)內(nèi)人員開(kāi)展行政性監(jiān)督檢查，存在請(qǐng)人難的現(xiàn)象。因?yàn)橥�行查同行且以懲處為目的，同行之間相互多有顧忌。在自律性的質(zhì)量復(fù)核制度中，根據(jù)幫助教育和督促的目的和提高行業(yè)職業(yè)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)質(zhì)量的目標(biāo)，有理由相信，業(yè)內(nèi)優(yōu)秀的注冊(cè)會(huì)計(jì)師將會(huì)樂(lè)于參加到質(zhì)量復(fù)核工作中，為行業(yè)的發(fā)展做貢獻(xiàn)，同時(shí)，復(fù)核人員在復(fù)核過(guò)程中自身也將得以發(fā)展提高。

　　質(zhì)量復(fù)核的對(duì)象

　　每一家事務(wù)所作為協(xié)會(huì)的團(tuán)體會(huì)員，都有權(quán)利得到現(xiàn)場(chǎng)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和培訓(xùn)培訓(xùn)的機(jī)會(huì)。同時(shí)，作為會(huì)員，每一個(gè)事務(wù)所也都有接受行業(yè)質(zhì)量復(fù)核的義務(wù)。因此，質(zhì)量復(fù)核的對(duì)象應(yīng)當(dāng)是每一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所。這和過(guò)去協(xié)會(huì)從事行政性監(jiān)督檢查時(shí)，將受到投訴舉報(bào)或涉嫌違法違規(guī)的事務(wù)所作為重點(diǎn)檢查對(duì)象有著重大區(qū)別�；�于操作考慮，質(zhì)量復(fù)核將建立循環(huán)制度，即每一年抽取一定比例（比如20%）的事務(wù)所作為復(fù)核對(duì)象，每一定周期（比如每五年）將所有的事務(wù)所復(fù)核一遍。

　　質(zhì)量復(fù)核結(jié)果的處理

　　基于質(zhì)量復(fù)核制度的性質(zhì)和目的，對(duì)于復(fù)核中發(fā)現(xiàn)的事務(wù)所在質(zhì)量控制和具體審計(jì)項(xiàng)目的執(zhí)業(yè)質(zhì)量中存在的問(wèn)題、缺陷，復(fù)核人員將與被復(fù)核的事務(wù)所進(jìn)行充分的討論交流，提出改進(jìn)的意見(jiàn)和建議，提出整改的要求，以期使這些問(wèn)題能夠及時(shí)的得以解決，避免釀成重大的質(zhì)量事故。

　　另一方面，盡管具有現(xiàn)場(chǎng)培訓(xùn)的性質(zhì)，但質(zhì)量復(fù)核畢竟不是舉行培訓(xùn)班，作為一種行業(yè)自律性監(jiān)管的制度，質(zhì)量復(fù)核同時(shí)具有督導(dǎo)和約束的性質(zhì)。因此，對(duì)于質(zhì)量復(fù)核中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題相對(duì)較多、較為嚴(yán)重的事務(wù)所，協(xié)會(huì)在提出整改要求后，還應(yīng)建立必要的復(fù)查制度，以檢查整改意見(jiàn)的落實(shí)改進(jìn)情況。對(duì)于那些對(duì)復(fù)核意見(jiàn)置若罔聞、拒不改進(jìn)的事務(wù)所，則應(yīng)提交行業(yè)協(xié)會(huì)的懲戒委員會(huì)，予以行業(yè)內(nèi)自律性懲戒。對(duì)于質(zhì)量復(fù)核中發(fā)現(xiàn)的重大涉嫌違法行為，則要移交財(cái)政監(jiān)督部門予以行政調(diào)查和行政處罰。

　　為在更高層次、更大范圍內(nèi)發(fā)揮質(zhì)量復(fù)核的作用，協(xié)會(huì)可將每年質(zhì)量復(fù)核中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題認(rèn)真加以總結(jié)分析。對(duì)于行業(yè)存在的共性的質(zhì)量控制和執(zhí)業(yè)質(zhì)量問(wèn)題， 通過(guò)年報(bào)分析會(huì)或行業(yè)通報(bào)、培訓(xùn)班等方式傳遞到整個(gè)行業(yè)，以提高整個(gè)行業(yè)的素質(zhì)和水平。

　　總之，建立我國(guó)會(huì)計(jì)師行業(yè)的質(zhì)量復(fù)核制度，開(kāi)展質(zhì)量復(fù)核工作，是一項(xiàng)系統(tǒng)工程。需要在大量調(diào)查研究、廣泛聽(tīng)取各方面意見(jiàn)，尤其是會(huì)員意見(jiàn)的基礎(chǔ)之上，制定《注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)質(zhì)量復(fù)核制度》，開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)包括復(fù)核程序、復(fù)核內(nèi)容、問(wèn)題的判斷標(biāo)準(zhǔn)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)等在內(nèi)的、用以指導(dǎo)復(fù)核人員復(fù)核工作的質(zhì)量復(fù)核手冊(cè)和工作底稿，需要建立一支道德素質(zhì)和專業(yè)素質(zhì)高、相對(duì)穩(wěn)定的復(fù)核人員隊(duì)伍，并對(duì)協(xié)會(huì)工作人員和復(fù)核人員進(jìn)行系統(tǒng)培訓(xùn)，以保證質(zhì)量復(fù)核制度達(dá)到其預(yù)期的目標(biāo)。